Forfattere: Søren Halling-Overgaard og Birgitte Sølvkær Olesen
Udgivelsesdato: 05. september 2013
ISBN: 9788757430585
Bemærk, at § 15c blev ændret efter bogens udgivelsesdato. Se i forarbejderne til § 15c, om det har en betydning.
- Side 284 -
Også andre forskelle mellem de to omdannelsesformer kan få betydning, se hertil eksempelvis SKM2009.484HR, hvor Højesteret fandt, at SKAT med rette havde tilbagekaldt en tilladelse til skattefri tilførsel af aktiver, idet retten blandt andet afviste, at området for virksomhedsomdannelsesloven § 1, stk. 3, og fusionsskattelovens § 15 c var det samme.
(...)
...hvorefter der, i det omfang en række (objektive) betingelser er opfyldt, ikke kræves tilladelse for at kunne gennemføre en skattefri tilførsel af aktiver. Ved lov nr. 525 af 12. juni 2009, lov nr. 254 af 30. marts 2011 samt lov nr. 591 af 18. juni 2012 er regelsættet om gennemførsel af en skattefri tilførsel af aktiver blevet ændret på visse punkter.
(...)
Indførelse af fusionsskattelovens § 15 c, stk. 1, 4. pkt., medfører således et to-strenget system, således at aktionæren kan vælge mellem at gennemføre en skattefri tilførsel af aktiver med tilladelse efter § 15 c, stk. 1, 1. og 2. pkt., eller uden tilladelse efter § 15 c, stk. 1, 4.-8. pkt.
...Lovbekendtgørelse nr. 1120 af 14. november 2012 om fusion, spaltning og tilførsel af aktiver m.v. som ændret ved lov nr. 1255 af 18. december 2012 og lov nr. 1402 af 23. december 2012. der igen er baseret på fusionsdirektivet.289289. 90/434/EØF, med ændringerne i Rådets direktiv 2005/19/EF af 17. februar 2005, sammenskrevet i direktiv 2009/133/EF. Regelsættet kan
- Side 286 -
Endvidere medfører fusionsskattelovens § 15 c, stk. 3-6, at regelsættet endvidere kan finde anvende på en række specifikt angivne selskaber, som umiddelbart ikke vil være omfattet af § 15 c, stk. 1. Dette regelsæt vil ikke nærmere blive gennemgået, idet der er tale om meget konkrete bestemmelser med et ganske begrænset anvendelsesområde.
- Side 289 -
...således ikke være nødvendig for at opfylde kravet om, at det der tilføres det modtagende selskab er en gren af en virksomhed, men da maskinen naturligt har hørt til denne gren af virksomheden i det indskydende selskab, vil det være et krav, at denne også overdrages til det indskydende selskab, jf. herved fusionsskattelovens § 15 c, stk. 2, 1. pkt.
(...)
...hensigten, at det indskydende selskab efter tilførslen skal eje aktier i dets datterselskaber. Der ses ikke ifølge Ligningsrådet at være mulighed for at undlade at medtage de medarbejdere, der beskæftiger sig med den driftsaktivitet, der udskilles. skal placeres i det selskab, hvor de naturligt hører til driften, hvilket typisk ikke giver anledning til van-
(...)
- Side 292 -
...SKM2008.924SR. Se endvidere SKM2006.9SKAT refereret ovenfor under punkt 10.2.2.2.3, hvor SKAT indledningsvist fandt, at en portefølje af udlejningsejendomme kunne tilføres til et nystiftet selskab efter fusionsskattelovens § 15 c, men hvor ansøgningen blev afslået med den begrundelse, at der ikke var tale om en forretningsmæssigt begrundet tilførsel.
(...)
I relation til spørgsmålet om, hvorvidt fusionsskattelovens § 15 c kunne finde anvendelse i en situation, hvor tilførslen alene omfattede aktier/anparter i andre selskaber, udtalte SKAT:
(...)
- Side 293 -
SKAT fandt ikke, at formuleringen »den samlede … virksomhed« i fusionsskattelovens § 15 C skabte holdepunkter for at antage, at det ikke var den almindelige skatteretlige forståelse af begrebet »virksomhed«, der skulle anvendes.
(...)
- Side 294 -
...skattefri tilførsel af aktiver til nogle datterselskaber, jf. fusionsskattelovens § 15 c. Selskabet havde flere divisioner, hvoraf nogle ønskedes udskilt ved tilførsel af aktiver. Selskabet ejede direkte og indirekte en række selskaber, hvoraf kun nogle ønskedes omfattet af tilførslen. Andre selskaber ønskedes derimod bevaret i det indskydende selskab.
(...)
...medoverført til de modtagende selskaber. Selvom selskaberne varetog opgaver for den udskilte division, var det ikke det indskydende selskab, der ejede aktierne. Aktierne var ejet via mellemliggende holdingselskaber. Det var imidlertid ikke disse holdingselskaber, der tilførte aktiver og passiver. Der kunne efter Ligningsrådets opfattelse ikke stilles
(...)
- Side 296 -
...virksomheden skal tilføres til det modtagende selskab, er det ikke muligt at undlade tilførsel af aktiver eller passiver til det modtagende selskab, uanset at de pågældende aktiver eller passiver ikke er nødvendige for virksomhedens videreførelse i det modtagende selskab, forudsat at de naturligt hører til denne gren af den oprindelige virksomhed.
(...)
- Side 297 -
...dette tidspunkt – stadig er en sådan naturlig sammenhæng mellem det aktiv, der udgøres af låneprovenuet, og det passiv, der udgøres af låneforpligtelsen, vil kravet i fusionsskattelovens § 15 c, stk. 2, om, at samtlige aktiver og passiver tilhørende den pågældende gren af en virksomhed, der tilføres det modtagende selskab, betyde, at de sammen enten
(...)
- Side 298 -
...passiver.« På denne baggrund meddelte Ligningsrådet tilladelse til skattefri tilførsel af aktiver, dog således at tilladelsen blev givet under forudsætning af, at låneprovenu stort 541.000 kr. med tilhørende gældsforpligtelse vedrørende banklån enten samlet skulle forblive i det indskydende selskab eller samlet skulle overføres til det modtagende selskab.
(...)
- Side 299 -
aktiver – et resultat, der alternativt alene kan opnås ved efterfølgende udlodning som udbytte fra det modtagende selskab, hvilket vil være i strid med kravet om fuld vederlæggelse i ejerandele ved anvendelse af reglerne om tilførsel af aktiver i fusionsskattelovens § 15 c.
(...)
...X-aktiviteterne, ville den have haft den kapitalstruktur, der nu efterfølgende søges etableret ved lånoptagelsen. Det forhold, at selskab A hidtil har valgt at egenfinansiere Y-aktiviteten frem for at lade denne aktivitets investeringer fremmedfinansiere, bør ikke ved den nu ønskede spaltning komme selskabet til skade. Herefter gav Ligningsrådet tilladelse.
(...)
- Side 301 -
...at der var foretaget en opdeling af låneprovenu og tilbagebetalingspligt, som herefter må anses for at være i strid med forbuddet mod kontantvederlag og grenkravet i fusionsskattelovens § 15 c, stk. 2. Der har derfor ikke været hjemmel til at give tilladelsen af 29. juni 1998. Højesteret fandt derfor at den ulovlige tilladelse kunne tilbagekaldes.
...fastslår, at der foreligger en gren af en virksomhed,310310. Og dermed er dette også mindstekravet til en virksomhed i fusionsskattelovens forstand. såfremt »alle aktiver og passiver i en afdeling af et selskab, som ud fra et organisationsmæssigt synspunkt udgør en selvstændig bedrift, dvs. en samlet enhed, der kan fungere ved hjælp af egne midler«.
(...)
- Side 302 -
...vurdering, der foretages af SKAT, men i sidste instans skal foretages af de danske domstole. Det er således ikke undergivet EU-Domstolens prøvelsesret at tage stilling til, hvorvidt det modtagende selskab er i stand til at fungere ved egne midler i fusionsskattelovens § 15 c, stk. 2’s forstand, jf. herved også EU-Domstolens afgørelse i TfS 2002 211.
(...)
- Side 303 -
...inden for koncernen A Holding A/S med henblik på at opnå en enklere koncernstruktur med en klarere opdeling af forretningsområderne og arbejdsopgaverne i de enkelte selskaber. Tilladelsen blev givet på vilkår af, at moderselskabets kautioner over for de nye datterselskabers forpligtelser i henholdsvis penge- og finansieringsinstitutter blev ophævet.
- Side 305 -
...der sker (delvis) kontantvederlæggelse, er, at tilførslen ikke er omfattet af fusionsskattelovens § 15 c og dermed ikke skattefri. Dette ændrer dog ikke ved, at tilførslen er civilretligt gennemført og dermed skattepligtig, medmindre der efterfølgende opnås tilladelse til omgørelse til en skattefri tilførsel af aktiver, jf. nærmere herom nedenfor.
- Side 307 -
...udlodning foretaget efter en skattefri tilførsel af aktiver er i strid med kontantvedlæggelsesforbuddet. SKAT fandt, at den efterfølgende udlodning måtte betragtes som en del af kontantvederlæggelsen, hvilket blev stadfæstet af landsskatteretten. Ved sagens behandling for Østre Landsret blev spørgsmålet indbragt for EU-domstolen med følgende spørgsmål:
(...)
- Side 308 -
...nystiftede selskab foretaget en udlodning på 19.265.200 kr. til det indskydende selskab på baggrund af 1. regnskabsår, hvorefter tilladelsen til skattefri tilførsel af aktiver blev tilbagekaldt, idet en foretagen udbytteudlodning på baggrund af 1. regnskabsår blev anset i strid med forbuddet om kontant vederlag i fusionsskattelovens § 15 c, stk. 1.
(...)
...opnå skatteundgåelse i forbindelse med en omgåelse af fusionsskattelovens § 15 c, stk. 2. Retten udtalte i den forbindelse, at en sådan omgåelse kan rammes af fusionsskattedirektivets art. 11, hvis principper finder anvendelse ved tilladelser efter lovens § 15 c, stk. 1, og tilsvarende må finde anvendelse ved tilbagekaldelser af sådanne tilladelser.
(...)
- Side 309 -
...stiftes, dels den efterfølgende kapitaltilførsel til dette selskab. Det må lægges til grund, at det indgik i det således aftalte forløb, at en del af vederlaget til H1x A/S for tilførslen af aktiver til datterselskabet skulle betales ved udlodning fra datterselskabet af en del af den indskudte kapital. Højesteret har herved navnlig lagt vægt på følgende:
(...)
...udlodningen udgjorde en del af den aftalte modydelse for H1x A/S' tilførsel af aktiver til datterselskabet, og Ligningsrådets tilladelse af 3. juni 1999 til skattefri tilførsel af aktiver kunne derfor ikke meddeles med hjemmel i fusionsskattelovens § 15 c. Skattemyndighederne har derfor som udgangspunkt været berettigede til at tilbagekalde tilladelsen.
(...)
- Side 310 -
...Landsskatteretten ligeledes på baggrund af en konkret vurdering fandt, at en efterfølgende udlodning af 1 mio. kr. var i strid med fusionsskattelovens § 15 c. og på den baggrund finder, at udlodningen er i strid med fusionsskattelovens § 15 c, idet Højesteret finder, at udlodningen må anses som en integreret del af vederlaget for de tilførte aktiver.
(...)
SKM2006.403SKAT er derimod et eksempel på, at SKAT efter en konkret vurdering ikke fandt, at en udlodning, selv om den oversteg årets resultat, ville være i strid fusionsskattelovens § 15 c:
(...)
I SKM2001.342TSS blev udlodning derimod anset som værende i strid med fusionsskattelovens § 15 c:
(...)
- Side 311 -
...altså ca. 1,0 mio. kr. – reelt udgjorde et kontant vederlag i forbindelse med den foretagne tilførsel af aktiver. Såfremt udlodningen blev gennemført, ville dette således, efter Told- og Skattestyrelsens opfattelse, være en overtrædelse af fusionsskattelovens § 15 c, stk. 2, medførende at der ville være tale om en skattepligtig virksomhedsoverdragelse.
(...)
...henholdsvis TfS 1997 705 LR og TfS 1997 737 LR. kom til at omfatte det indskydende selskab I ApS, blev den herved i strid med kontantvederlagsforbuddet, eftersom det indskydende selskab derved fik tilbageført nogle af de midler, som – per definition – skulle forblive i det modtagende selskab, såfremt fusionsskattelovens § 15 c skal kunne anvendes.
(...)
- Side 314 -
...anparterne i holdingselskab B blev solgt til selskab D, eftersom man fandt, at de øvrige anmodninger alle indebar, at der – i umiddelbar tilknytning til tilførslen – skete et tilbagesalg af aktier fra A til C, medførende at der reelt blev tale om kontantvederlag i forbindelse med tilførslen og dermed i strid med fusionsskattelovens § 15 c, stk. 2.
(...)
...måde321321. Således som bestemmelserne fortolkes af Skatterådet og EU-Domstolen. udtryk for, at der ikke dermed kan foreligge en overtrædelse af fusionsskattelovens § 15 c, stk. 2’s objektive krav om forbud mod vederlag i form af andet end ejerandele eller i øvrigt kravene om henholdsvis organisatorisk enhed eller evnen til at kunne fungere ved egne midler.
(...)
- Side 315 -
...ikke er tale om en tilsidesættelse af fusionsskattelovens § 15 c, stk. 2, som sådan, men derimod, at vedtægtsændringen – i almindelighed – statuerer en afståelse af aktierne. Hvornår der foreligger en afståelse i kraft af vedtægtsændringer eller aktionæroveroverenskomst, må bero på en konkret vurdering.322322. Se hertil ovenfor kap.7.2 og 8.4.2.2.
- Side 317 -
For tilførsler, der gennemføres uden tilladelse, gælder der et krav om at tilførslen skal oplyses senest i forbindelse med indgivelse af selvangivelse for det år, hvor tilførslen er gennemført, jf. fusionsskattelovens § 15 c, stk. 8. Dette krav er imidlertid ikke en gyldighedsbetingelse, der kan medføre at tilførslen ikke er skattefri.
...modtager, ligeledes – som ved aktieombytning – opgøres til handelsværdien af de tilførte aktiver og passiver324324. Jf. fusionsskattelovens § 15 d, stk.4. og altså ikke som tidligere til den skattemæssige værdi af de tilførte aktiver og passiver. Da avancebeskatningsreglerne samtidig er ændret således, at det ikke er ejertiden, men ejerandelens størrelse,
- Side 320 -
...nr. 343 af 18. april 2007 og ændret ved lov nr. 525 af 12. juni 2009. Man skal således ved fortolkning af den praksis der ligger på området – i perioden fra 2007 til og med 2009 – være særlig opmærksom på, at regelsættet netop delvist er ændret ved skattereformen i 2009, og at betingelserne for at anvende det objektive regelsæt dermed blev ændret.
- Side 321 -
...medføre, at den gennemførte tilførsel af aktiver bliver skattepligtig, det vil sige, at indskydende selskab bliver skattepligtigt af de avancer og genvundne afskrivninger, der kan konstateres ved tilførslen. Bestemmelsen er objektiv, således at aktierne i det modtagende selskab ikke kan afstås uden at den gennemførte tilførsel bliver skattepligtig.
- Side 325 -
...Holding ApS er det modtagende selskab?2 Kan det bekræftes, at skattemæssige underskud fra tidligere år fra H2 A/S fortsat kan fremføres til modregning i positiv skattepligtig indkomst fra det sambeskattede moderselskab H1 Holding ApS efter en skattefri tilførsel af aktiver efter fusionsskattelovens § 15 c, hvor H1 Holding ApS er det modtagende selskab?